Mit den neuen Bestimmungen werden die bestehenden Mehrwertsteuer-Sonderregelungen der MwSt-Richtlinie (Nicht-EU-Regelung, EU-Regelung) geändert und um eine neue Regelung (Einfuhrregelung) ergänzt. Eine Zusammenfassung der wichtigsten Änderungen im Bereich E-Commerce finden Sie im vorherigen Artikel. Dieser Text fasst die Bestimmungen des E-Commerce-Gesetzes zu E-Commerce Sonderregelungen zusammen.
Die kleine einzige Anlaufstelle für die Mehrwertsteuer (Mini One Stop Shop – MOSS) ist ein elektronisches System, mit dem Steuerpflichtige, die Telekommunikations-, Rundfunk- und elektronische Dienstleistungen für Verbraucher in der EU erbringen, in einem einzigen Mitgliedstaat die in allen EU-Mitgliedstaaten geschuldete Mehrwertsteuer erklären und abführen können. Ab dem 1. Juli 2021 wird die MOSS auf alle Dienstleistungen von Unternehmen an Verbraucher, die in Mitgliedstaaten erbracht werden, in denen der Lieferer nicht ansässig ist, auf innergemeinschaftliche Fernverkaufe von Gegenstanden sowie auf bestimmte inländische Lieferungen von Gegenstanden ausgeweitet und wird damit zu einer einzigen Anlaufstelle (One Stop Shop – OSS).
In der nachstehenden Tabelle sind die Änderungen zusammengefasst, die ab dem 1. Juli 2021 in Kraft sind.
Tabelle 1: Überblick über die Änderungen an den Sonderregelungen
| Nicht in der EU ansässiger Steuerpflichtiger/Lieferer | In der EU ansässiger Steuerpflichtiger/Lieferer | |||
| Transaktionen | Sonderregelung | Erfordernis eines Vermittlers oder Steuervertreters | Sonderregelung | Erfordernis eines Vermittlers oder Steuervertreters |
| Erbringung von Dienstleistungen für Verbraucher (B2C) | Nicht-EU- Regelung (OSS) | NEIN | EU-Regelung (OSS) | NEIN |
| Innergemeinschaftliche Fernverkaufe von Gegenstanden | EU-Regelung (OSS) | NEIN | EU-Regelung (OSS) | NEIN |
| Inländische Lieferungen über elektronische Schnittstelle | EU-Regelung (OSS) | NEIN | EU-Regelung (OSS) | NEIN |
| Fernverkaufe von aus Drittgebieten oder Drittländern eingeführten Gegenstanden mit einem Wert von bis zu 150 EUR | Einfuhrregelung (IOSS) | JA | Einfuhrregelung (IOSS) | NEIN |
Es wird eine neue Regelung für die Erklärung und Abführung der Mehrwertsteuer auf Fernverkaufe von aus Drittgebieten oder Drittländern eingeführten Gegenstanden von geringem Wert geschaffen – die einzige Anlaufstelle für die Einfuhr (Import One Stop Shop – IOSS).
Tabelle 2 enthalt einen Überblick über die Art der Lieferungen und die Arten von Steuerpflichtigen, die im Einzelnen unter diese Sonderregelungen fallen.
Tabelle 2: Überblick über Sonderregelungen
| Nicht-EU- Regelung/OSS | EU-Regelung/OSS | Einfuhrregelung/IOSS | |
| Arten von Lieferungen | ALLE Erbringungen von B2C- Dienstleistungen an Erwerber in der EU | a) ALLE innergemeinschaftliche n B2C- Dienstleistungen
b) Innergemeinschaftlich e Fernverkaufe von Gegenstanden c) Artikel 14a Absatz 2, inländische B2C- Lieferungen von Gegenstanden |
Fernverkaufe eingeführter Gegenstande in Sendungen < 150 EUR |
| Steuerpflichtige | Nicht in der EU ansässig | a) Nur in der EU ansässig
b) In der EU bzw. nicht in der EU ansässig c) Elektronische Schnittstellen, in der EU bzw. nicht in der EU ansässig |
In der EU bzw. nicht in der EU ansässig, einschließlich elektronischer Schnittstellen |
Welche Vorteile bietet die OSS?
Um das neue Gesetz besser verständlich zu machen, hat die Generaldirektion Steuern und Zollunion der Europäischen Kommission die Erläuterungen zu den Mehrwertsteuervorschriften für den elektronischen Geschäftsverkehr herausgegeben. Diesen Erläuterungen zufolge vereinfacht die OSS die mehrwertsteuerlichen Pflichten von Unternehmen, die in der gesamten EU Gegenstande an Endverbraucher verkaufen und Dienstleistungen für Endverbraucher erbringen, und sie ermöglicht Folgendes:
- elektronische Mehrwertsteuerregistrierung in einem einzigen Mitgliedstaat für alle infrage kommenden Verkaufe von Gegenstanden und Dienstleistungen an Verbraucher in allen anderen 26 Mitgliedstaaten;
- Abgabe einer einzigen elektronischen Mehrwertsteuererklärung über die einzige Anlaufstelle und Entrichtung der auf all diese Verkaufe von Gegenstanden und Dienstleistungen geschuldeten Mehrwertsteuer in einer einzigen Zahlung;
- Zusammenarbeit mit der Steuerverwaltung des Mitgliedstaats, in dem sie für die einzige Anlaufstelle registriert sind, und in einer Sprache, auch wenn ihre Verkaufe in der gesamten EU erfolgen.
Hinweise zu den praktischen Aspekten der OSS und der IOSS, z. B. Registrierung und Abmeldung, Mehrwertsteuererklärungen, Berichtigungen, Zahlung der Mehrwertsteuer usw. sind im Leitfaden zur einzigen Anlaufstelle für die Mehrwertsteuer zu finden.
Nicht-EU-Regelung
Mit den neuen Regelungen wird der Anwendungsbereich der Sonderregelung für nicht in der EU ansässige Steuerpflichtige, die Telekommunikations-, Rundfunk- und elektronische Dienstleistungen erbringen (die Nicht-EU-Regelung), auf alle Dienstleistungen ausgedehnt, die gemäß den Vorschriften über den Ort der Erbringung/Lieferung für Nichtsteuerpflichtige in einem Mitgliedstaat erbracht werden.
Dies bedeutet, dass Unternehmen, die nicht in der EU ansässig sind und Dienstleistungen für Nichtsteuerpflichtige (Verbraucher) in der EU erbringen, sich ab dem 1. Juli 2021 nicht in jedem Mitgliedstaat, in dem ihre Dienstleistungen erbracht werden, für Mehrwertsteuerzwecke registrieren lassen müssen. Stattdessen kann die auf diese Leistungen geschuldete Mehrwertsteuer in einem einzigen Mitgliedstaat (dem sogenannten Mitgliedstaat der Identifizierung) über die einzige Anlaufstelle (OSS, Nicht-EU-Regelung) erklärt und entrichtet werden.
Die neuen Vorschriften andern nicht den Ort der Erbringung dieser Dienstleistungen, sondern ermöglichen lediglich ein vereinfachtes Verfahren für die Erklärung der Mehrwertsteuer, die in den EU-Mitgliedstaaten geschuldet wird, in denen die Dienstleistung erbracht wird.
Hier einige Beispiele für Dienstleistungen von Unternehmen an Verbraucher, die im Rahmen der Nicht-EU-Regelung angegeben werden konnten (diese Liste ist nicht erschöpfend):
- Beherbergungsleistungen, die von nicht in der EU ansässigen Steuerpflichtigen erbracht werden,
- Eintrittsgelder für kulturelle, künstlerische, sportliche, wissenschaftliche, erzieherische, unterhaltende oder Ähnliche Veranstaltungen wie Messen und Ausstellungen,
- Beförderungsleistungen,
- Dienstleistungen der Begutachtung von beweglichen körperlichen Gegenstanden und Arbeiten an diesen,
- Nebentätigkeiten des Transportgewerbes, wie Beladen, Entladen, Umschlagen und Ähnliche Tätigkeiten,
- Dienstleistungen im Zusammenhang mit Immobilien,
- Vermietung von Beförderungsmitteln,
- Für den Verbrauch bestimmte Restaurant- und Verpflegungsdienstleistungen an Bord eines Schiffes, eines Flugzeugs oder in der Eisenbahn usw.
EU-Regelung
Mit den neuen Regelungen, die ab dem 1. Juli 2021 gelten, wird der Anwendungsbereich der EU-Regelung in zweierlei Hinsicht erweitert:
- Das Spektrum der Lieferungen, die im Rahmen der EU-Regelung angegeben werden können, wird erweitert, und zwar in folgender Weise:
- Neben grenzüberschreitenden Telekommunikations-, Rundfunk- und elektronischen Dienstleistungen an Nichtsteuerpflichtige in der EU kann ein Lieferer auch alle anderen grenzüberschreitenden Dienstleistungen an Nichtsteuerpflichtige in der EU angeben.
- Der Lieferer kann alle innergemeinschaftlichen Fernverkaufe von Gegenstanden angeben.
- Elektronische Schnittstellen, die zu fiktiven Lieferern für Lieferungen von Gegenstanden in der EU werden, können innergemeinschaftliche Fernverkaufe von Gegenstanden sowie bestimmte inländische Lieferungen von Gegenstanden im Rahmen der EU-Regelung angeben.
- Der Kreis der Steuerpflichtigen (Lieferer), die die EU-Regelung in Anspruch nehmen können, wird erweitert.
- Wer kann die EU-Regelung für welche Lieferungen in Anspruch nehmen?
Folgende Personen können die EU-Regelung in Anspruch nehmen:
- Ein Steuerpflichtiger, der in der EU ansässig ist (und der kein fiktiver Lieferer ist), um Mehrwertsteuer für Folgendes zu erklären und zu entrichten:
- Dienstleistungen für Verbraucher, die in einem Mitgliedstaat erbracht werden, in dem er nicht ansässig ist;
- innergemeinschaftliche Fernverkaufe von Gegenstanden.
Dienstleistungen, die für Verbraucher in einem Mitgliedstaat erbracht werden, in dem der Dienstleistungserbringer ansässig ist, müssen in der nationalen Mehrwertsteuererklärung des jeweiligen Mitgliedstaats angegeben werden, unabhängig davon, ob diese feste Niederlassung an der Erbringung von Dienstleistungen beteiligt ist oder nicht.
- Ein Steuerpflichtiger, der nicht in der EU ansässig ist, um Mehrwertsteuer für Folgendes zu erklären und zu entrichten
- innergemeinschaftliche Fernverkaufe von Gegenstanden.
- Eine elektronische Schnittstelle (ob in der EU oder außerhalb der EU ansässig), die die Lieferung von Gegenstanden unterstutzt (fiktiver Lieferer), für Folgendes:
- innergemeinschaftliche Fernverkaufe von Gegenstanden;
- bestimmte inländische Lieferungen von Gegenstanden.
Inländische Lieferungen von Gegenstanden, d. h. Lieferungen, bei denen sich die Gegenstande in demselben Mitgliedstaat befinden wie der Erwerber, an den sie versandt werden, können ausnahmsweise im Rahmen der EU-Regelung angegeben werden, jedoch nur von einer elektronischen Schnittstelle für die Lieferungen, bei denen sie der fiktive Lieferer ist.
Kann die EU-Regelung für einen Teil der unter die Regelung fallenden Lieferungen in Anspruch genommen werden?
Wenn ein Lieferer oder ein fiktiver Lieferer beschließt, sich für die EU-Regelung registrieren zu lassen, muss er die Mehrwertsteuer für alle Lieferungen, die unter die EU-Regelung fallen, in dieser Weise erklären und entrichten. Er kann sich nicht dafür entscheiden, sie in der nationalen Mehrwertsteuererklärung anzugeben.
Beispiel 1:
Ein in der EU ansässiger Lieferer tätigt innergemeinschaftliche Fernverkaufe von Gegenstanden und erbringt Dienstleistungen für Verbraucher in verschiedenen Mitgliedstaaten der EU. Der Lieferer mochte sich für die EU-Regelung registrieren lassen und die Mehrwertsteuer ausschließlich für die Erbringung von Dienstleistungen im Rahmen der EU-Regelung erklären und entrichten. Er mochte die Mehrwertsteuer auf Fernverkaufe von Gegenstanden gemäß den allgemeinen Mehrwertsteuerbestimmungen in der jeweiligen inländischen Mehrwertsteuererklärung des betreffenden Mitgliedstaats erklären und entrichten.
Ein Lieferer, der beschlossen hat, sich für die einzige Anlaufstelle registrieren zu lassen, sollte alle seine Lieferungen, die unter die EU-Regelung fallen, über die einzige Anlaufstelle erklären. Folglich kann sich der Lieferer nicht dafür entscheiden, die EU-Regelung nur für die Erbringung von Dienstleistungen in Anspruch zu nehmen. Nachdem er sich für die EU- Regelung hat registrieren lassen, muss er sowohl die Erbringung von Dienstleistungen als auch den Fernverkauf von Gegenstanden über die einzige Anlaufstelle erklären.
Beispiel 2:
Eine in der EU ansässige elektronische Schnittstelle ist fiktiver Lieferer für innergemeinschaftliche Fernverkaufe von Gegenstanden und für inländische Lieferungen von Gegenstanden an Verbraucher in der EU. Die elektronische Schnittstelle bietet auch grenzüberschreitende elektronische B2C-Dienstleistungen für Verbraucher in der EU an. Die elektronische Schnittstelle mochte die einzige Anlaufstelle nur für die Erklärung und Entrichtung der Mehrwertsteuer für Fernverkaufe von Gegenstanden nutzen. Die Mehrwertsteuer auf inländische Lieferungen von Gegenstanden, für die sie der fiktive Lieferer ist, und auf elektronische Dienstleistungen wurde von der elektronischen Schnittstelle gemäß den allgemeinen Mehrwertsteuerbestimmungen erklärt und buchungsmäßig erfasst werden.
Ein Lieferer, der beschließt, sich für die einzige Anlaufstelle registrieren zu lassen, sollte alle seine Lieferungen, die unter die EU-Regelung fallen, über die einzige Anlaufstelle erklären. Folglich kann sich die elektronische Schnittstelle nicht für die Inanspruchnahme der einzigen Anlaufstelle für ausgewählte Lieferungen entscheiden. Nachdem sie sich für die EU-Regelung hat registrieren lassen, müssen alle unter diese Regelung fallenden Lieferungen (Fernverkaufe von Gegenstanden, inländische Lieferungen von Gegenstanden als fiktiver Lieferer und Erbringung von Dienstleistungen) über die einzige Anlaufstelle erklärt werden.
Was sind innergemeinschaftliche Fernverkaufe von Gegenstanden?
Ein innergemeinschaftlicher Fernverkauf von Gegenstanden liegt vor, wenn Gegenstande durch den Lieferer oder für dessen Rechnung von einem anderen Mitgliedstaat aus als dem, in dem die Versendung oder die Beförderung an den Erwerber endet, versandt oder befördert werden (Artikel 14 Absatz 4 Unterabsatz 1 der MwSt-Richtlinie). Dieser Artikel sieht ferner vor, dass die Lieferung von Gegenstanden an folgende Personen erfolgen muss:
- einen Steuerpflichtigen oder eine nichtsteuerpflichtige juristische Person, deren innergemeinschaftliche Erwerbe von Gegenstanden gemäß Artikel 3 Absatz 1 der MwSt-Richtlinie nicht der Mehrwertsteuer unterliegen; oder
- eine andere nichtsteuerpflichtige Person.
Zusammenfassend ist festzuhalten, dass der Begriff „innergemeinschaftliche Fernverkaufe von Gegenstanden“ Lieferungen an folgende Erwerber umfasst:
- Lieferungen von Gegenstanden an Nichtsteuerpflichtige (Verbraucher);
- Lieferungen von Gegenstanden (einschließlich verbrauchsteuerpflichtiger Waren) an Steuerpflichtige oder nichtsteuerpflichtige juristische Personen, die in Artikel 151 der MwSt- Richtlinie aufgeführt sind (diplomatische Beziehungen, internationale Einrichtungen, NATO usw.); und
- Lieferungen von Gegenstanden (ausgenommen verbrauchsteuerpflichtige Waren) an:
- Steuerpflichtige, die nur Lieferungen von Gegenstanden bewirken oder Dienstleistungen erbringen, für die kein Recht auf Vorsteuerabzug besteht,
- Steuerpflichtige, die der gemeinsamen Pauschalregelung für landwirtschaftliche Erzeuger unterliegen, iii) Steuerpflichtige, die der Sonderregelung für Gebrauchtgegenstande unterliegen, und iv) nichtsteuerpflichtige juristische Personen (die sogenannte „Vierergruppe“).
Fernverkaufe von Gegenstanden können unabhängig von ihrem Wert jede Art von Gegenstanden umfassen, einschließlich verbrauchsteuerpflichtiger Waren. Der Anwendungsbereich von Artikel 14 Absatz 4 Unterabsatz 1 der MwSt-Richtlinie und damit der EU-Regelung erfasst Lieferungen verbrauchsteuerpflichtiger Waren nur in bestimmten Fallen in Abhängigkeit vom Erwerber, an den die Gegenstande geliefert werden, d. h. nur Lieferungen an:
- Nichtsteuerpflichtige; oder
- Steuerpflichtige oder nichtsteuerpflichtige juristische Personen, deren innergemeinschaftliche Erwerbe gemäß Artikel 3 Absatz 1 der MwSt-Richtlinie nicht der Mehrwertsteuer unterliegen, also diejenigen, die in Artikel 151 der MwSt-Richtlinie aufgeführt sind.
Innergemeinschaftliche Fernverkaufe verbrauchsteuerpflichtiger Waren an eine Person, die der oben genannten Vierergruppe angehört, fallen nicht unter Artikel 14 Absatz 4 Unterabsatz 1 der MwSt-Richtlinie und können daher nicht im Rahmen der EU-Regelung angegeben werden (siehe Artikel 3 Absatz 1 Buchstabe b der MwSt-Richtlinie).
Ort der Erbringung/Lieferung
Der Ort der Erbringung von Telekommunikations-, Rundfunk- und elektronischen Dienstleistungen, die ein in einem Mitgliedstaat ansässiger Steuerpflichtiger (der Dienstleistungserbringer) an einen Nichtsteuerpflichtigen (den Erwerber) in einem anderen Mitgliedstaat erbringt, befindet sich in dem Mitgliedstaat, in dem der Erwerber ansässig ist.
Als Ort der Lieferung eines innergemeinschaftlichen Fernverkaufs von Gegenstanden gilt der Ort, an dem sich die Gegenstande bei Beendigung der Versendung oder Beförderung an den Erwerber befinden (Artikel 33 Buchstabe a der MwSt-Richtlinie).
Für andere Arten von Dienstleistungen, die unter die EU-Regelung fallen, haben sich die Regeln für den Ort der Erbringung nicht geändert. Weitere Einzelheiten sind Artikel 47 bis 58 der MwSt-Richtlinie zu entnehmen.
Daraus folgt, dass bei innergemeinschaftlichen Lieferungen von Gegenstanden oder Dienstleistungen an Erwerber die Mehrwertsteuer in mehr als einem Mitgliedstaat geschuldet wird. Um die geschuldete Mehrwertsteuer zu erklären und zu entrichten, kann sich der Lieferer entweder in jedem der relevanten Mitgliedstaaten für Mehrwertsteuerzwecke registrieren lassen oder sich für die einzige Anlaufstelle der Union registrieren lassen, in der Regel in dem Mitgliedstaat, in dem er ansässig ist.
Schwellenwert für Ort der Erbringung/Lieferung (10 000 EUR)
Zur Unterstützung von Kleinstunternehmen wurde ab dem 1. Januar 2019 ein jährlicher Schwellenwert von 10 000 EUR für den Umsatz eingeführt, bis zu dem der Ort der Erbringung von Telekommunikations-, Rundfunk- und elektronischen Dienstleistungen an Verbraucher in einem anderen Mitgliedstaat in dem Mitgliedstaat verbleibt, in dem der Dienstleistungserbringer niedergelassen ist. Ab dem 1. Juli 2021 gilt dieser Schwellenwert für grenzüberschreitende Telekommunikations-, Rundfunk- und elektronischen Dienstleistungen und für innergemeinschaftliche Fernverkaufe von Gegenstanden, nicht jedoch für die Erbringung anderer Arten von Dienstleistungen an Erwerber in der EU. Der Schwellenwert wird unter Berücksichtigung des Gesamtwerts der grenzüberschreitenden Telekommunikations-, Rundfunk- und elektronischen Dienstleistungen und der innergemeinschaftlichen Fernverkaufe von Gegenstanden berechnet und gilt sowohl für Lieferer als auch für fiktive Lieferer.
