Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania są stosowane w celu usunięcia barier, które powstałyby, gdyby te umowy nie istniały. Co mam na myśli? Rozróżniamy ograniczoną i nieograniczoną odpowiedzialność podatkową. Podatnik, który jest rezydentem w danym kraju, podlega w tym kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. opodatkowaniu od swoich całkowitych, globalnych i światowych dochodów. Istnieje jednak również ograniczone zobowiązanie podatkowe. Jeśli nie jesteś rezydentem danego kraju, ale uzyskujesz dochody na terytorium tego kraju, kraj ten jest również uprawniony do pobierania podatków w ramach swojego ograniczonego obowiązku podatkowego. I teraz widzisz, jeśli w przepisach wielu różnych krajów jest zarówno nieograniczone, jak i ograniczone zobowiązanie podatkowe, to skutkuje to tym, że jeśli ktoś jest rezydentem jednego kraju i uzyskuje dochody z innego kraju, to po ten zagraniczny dochód organy podatkowe 2 krajów wyciągają ręce i mówią, zapłać nam podatki. Nie chodzi jednak wcale o ograniczanie transakcji międzynarodowych. Konwencje zostały stworzone właśnie po to, aby przypisać danemu krajowi kompetencję podatkową do opodatkowania określonego zdarzenia transgranicznego, tj. aby dążyć do wyeliminowania tego podwójnego opodatkowania lub przynajmniej jego złagodzenia.
W związku z tym takie umowy są zawierane w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania, które są zazwyczaj umowami dwustronnymi (w przypadku Polski są to zawsze umowy dwustronne), np. dla Polski i Niemiec, Polski i Francji, Polski i Rosji, itd. Z drugiej strony na świecie istnieją wielostronne porozumienia między różnymi stronami. Nie jest to jednak polska praktyka traktatowa. Informacja jest taka, że na świecie istnieje kilka podstawowych szablonów tego typu do tworzenia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Najpopularniejszym szablonem jest Szablon Organizacji OECD. Jesteśmy członkiem OECD i z tego powodu korzystamy głównie z tego szablonu. Są też inne szablony i szablony z poszczególnych krajów, np. Stany Zjednoczone też mają swój własny szablon i są na tyle silną gospodarką, że są w stanie narzucać umowy innym krajom, na podstawie własnego szablonu. Umowy pod względem swojej struktury są zazwyczaj bardzo podobne, jednak pod względem treści mogą się znacznie różnić. Polska ma ponad 90 umów. Jak widać, nie mamy umowy z każdym krajem na świecie.
Podatnik musi być rezydentem podatkowym jednego z tych 2 umawiających się państw. Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania odnoszą się do podatków dochodowych, na przykład nie mają zastosowania do podatku VAT, nie mają zastosowania do podatku od spadków i darowizn. Pod pojęciem firmy rozumie się zazwyczaj osobę prawną lub podmiot traktowany jako osoba prawna.
W czwartym artykule zdefiniowano w jaki sposób ustala się miejsce zamieszkania. Jest to miejsce zamieszkania lub siedziba. Norma kolizyjna pozwala nam rozstrzygnąć przypadki podwójnego miejsca zamieszkania. Piąty artykuł określa formy występowania tzw. zakładów podatkowych, czyli tych prawnie niezależnych części spółki, które znajdują się za granicą poza krajem siedziby. Istnieją różne formy zakładów, np. w formie warsztatu, biura, zakład w formie budowy oraz zakład w formie agenta zależnego, ale czasami w nietypowych umowach, na przykład w umowie z Republiką Czeską, istnieje również czwarty rodzaj zakładu: w formie takiego ciągłego świadczenia usług bez posiadania stałej siedziby. Zagłębiając się w umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, kolejne artykuły dotyczą różnych rodzajów dochodów.
Musimy jednak oczywiście pamiętać, że umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania były zawierane w bardzo różnych momentach czasowych. Z biegiem czasu modelowa konwencja OECD wygląda inaczej niż w swej pierwotnej wersji z lat 70 ubiegłego wieku.
Dochodzimy do najważniejszej części umowy: metod unikania podwójnego opodatkowania. Jeżeli z artykułu umowy odnoszącego się do określonego rodzaju dochodu wynika, że oba kraje nadal zachowują kompetencję podatkową do opodatkowania tego dochodu, to artykuł dotyczący metod unikania podwójnego opodatkowania ma na celu złagodzenie podwójnego opodatkowania. Kraj rezydencji stosuje metodę odliczenia proporcjonalnego (obniżenie podatku w zakresie, w jakim dochód podlegający opodatkowaniu został opodatkowany w innym państwie) lub metodę zwolnienia z progresją (zaprzestanie opodatkowania dochodów z drugiego państwa wraz z wpływem na stawkę podatku od dochodów osiągniętych w kraju). Teraz pojawia się pytanie: której metody użyć? Nie zależy to od woli podatnika. Jest to zawsze zapisane w umowach.
Interesujący jest również artykuł odnoszący się do procedury wzajemnego porozumiewania się, tj. wspólnie uzgodnionej procedury, która może zostać wszczęta przez podatnika, jeśli widzi, że jego sprawa jest traktowana inaczej przez 2 zainteresowane kraje.
Protokół do Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania
Następnie zawierane są protokoły dla niektórych umów. Po pewnym czasie może się okazać, że kraje mogą wypowiedzieć starą umowę i zawrzeć zupełnie nową. I tak to się często robi. Ale mogą też powiedzieć: zostawmy ten stary kontrakt, ale zawrzyjmy dodatkowy protokół, który zmieni pewne zapisy, pewne zasady. W efekcie zawsze należy sprawdzać czy nie było żadnych dodatkowych protokołów, ponieważ protokoły te mogą zmienić brzmienie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.
MLI – Konwencja wielostronna implementująca środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku
Dokument pn. Konwencja wielostronna implementująca środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, z 24 listopada 2016 r. jest znany jako „MLI”. Konwencja MLI nie funkcjonuje jako protokół do umowy. Nie zmienia ona brzmienia tekstu prawnego umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. To zupełnie inny akt prawny, inny traktat międzynarodowy. Jeśli Konwencja MLI będzie miała zastosowanie do konkretnej umowy, to brzmienie tej umowy nie ulega zmianie. Działa równolegle.
Praktyczny przykład: podwójne opodatkowanie tego samego dochodu w dwóch krajach
A teraz chciałbym pokazać wam przykład. Kilka polskich firm już zapłaciło bardzo słono. Chciałbym wam uświadomić, że lepiej nie delegować osób, które są zatrudnione w Polsce na podstawie umów cywilnoprawnych/umów zlecenia. Zaraz wyjaśnię dlaczego. W naszym przykładzie w Polsce zatrudniona jest osoba z oddelegowaniem za granicę. Nadal jest polskim rezydentem. Swoją pracę będzie wykonywać za granicą i teraz pojawia się pytanie: do jakiej pozycji zalicza się ten rodzaj dochodu? Cóż, gdyby to była umowa o pracę, nie byłoby wątpliwości, prawda? Mamy w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania odpowiedniego artykułu umowy pn. Praca najemna. Jest jednak też artykuł o wolnych zawodach i działalności osobistej. Polska uznaje, że jest to czynność wykonywana osobiście, umowa zlecenie. A w przepisach krajowych, o ile nie wpisują się oczywiście w działalność gospodarczą osoby przyjmującej zlecenie, takie umowy zlecenia są przez nas traktowane w Polsce jako przychód z działalności wykonywanej osobiście. Polska w związku z tym i w zakresie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania będzie przypisywać dochody tej osoby do artykułu, który mówi o wolnych zawodach i działalności wykonywanej osobiście. I to jest polskie stanowisko. Co się czasem zdarza i nie wymyśliłem tego przypadku znikąd, tylko kilka polskich firm już się na to natknęło: na przykład jest przeprowadzana kontrola w innym kraju, podczas której odkrywają tę osobę, zaczynają badać jej sytuację i widzą, że jest zatrudniona na umowę zlecenie. Mówią zaraz, zaraz, ale ta osoba działa jak w umowie o pracę. Ze względu na treść umowy dokonują przypisania jej dochodów do odpowiedniego artykułu umowy pn. Praca najemna. I wtedy pojawia się bardzo duży problem, który wynika z różnej klasyfikacji tego samego dochodu przez 2 kraje do różnych źródeł dochodu. Polska będzie utrzymywać: w przypadku działalności wykonywanej osobiście dochód ten podlega opodatkowaniu tylko w kraju rezydencji. Chyba, że ten, kto wykonuje samodzielną pracę w tym drugim kraju, ma stałą placówkę, za pośrednictwem której wykonuje tę działalność. No dobrze, ale jeśli taki delegowany wykonawca za granicą nie będzie miał stałej placówki? Z reguły nie będzie miał nikogo, z kim wykonuje tę czynność. Dlatego Polska będzie się upierać, że jest podatek tylko w Polsce. Z drugiej strony, ten drugi kraj powie, zaraz, zaraz, praca najemna jest zupełnie inna i zazwyczaj pozwala na opodatkowanie tego dochodu w kraju, w którym praca jest wykonywana i gdzie ten człowiek się znajduje. Jest wyjątek zwany klauzulą delegowania. Jest to przepis, który mówi, że istnieją 3 warunki, które muszą być spełnione łącznie i nawet jeśli osoba ta pracuje tam za granicą, w tym drugim kraju, to jednak podlega opodatkowaniu tylko w kraju zamieszkania, co jest szczególnym wyjątkiem, ale zwykle krajem uprawnionym do opodatkowania jest kraj, w którym ma miejsce faktyczny pobyt podczas wykonywania pracy.
I tutaj pewnie już wiecie do czego dążę. Żaden z krajów nie chce odejść od swojej analizy i pozostaje tylko wybór, że osoba płaci podatki tu i tu, albo trzeba wszcząć procedurę wzajemnego porozumiewania. Nie wiemy, kiedy to się skończy. Podsumowując to, co chciałem wam powiedzieć: uważajcie, aby być ostrożnym gdy się deleguje ludzi za granicę z umowami zlecenia.
